Трансформация бухгалтерской (финансовой) отчетности российских организаций в соответствии с мсфо

ВведениеВ ходе своей деятельности любое предприятие (в лице его руководителей) осуществляет какие-либо хозяйственные операции, принимает те или иные решения. Практически каждое такое действие находит отражение в бухгалтерском учете.Бухгалтерская отчетность - это система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период. Она представляет собой средство управления предприятием и одновременно метод обобщения и представления информации о хозяйственной деятельности. В свою очередь отчетность служит исходной базой для последующего планирования.Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это система принятых в общественных интересах положений о порядке составления и представления финансовой отчетности. Они определяют общий подход к составлению финансовой отчетности и предлагают варианты оценки и учета активов, обязательств и операции по их изменению. Основное назначение МСФО - гармонизация учета и отчетности в разных странах. МСФО не являются обязательными для применения и носят рекомендательный характер. Разрабатываются они Советом (Комитетом) по международным стандартам финансовой отчетности. Некоторые страны применяют МСФО практически без их изменения, другие страны (в том числе Россия) - в качестве основы для разработки национальных стандартов, внося и них изменения, обусловленные национальными условиями (например, особенностями налоговых систем).В большинстве стран, в том числе в России, национальные бухгалтерские стандарты разрабатываются на основе МСФО. В России национальный бухгалтерский стандарт называется положением по бухгалтерскому учету, которое можно определить как свод основных правил, устанавливающих порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Положения призваны конкретизировать федеральный закон о бухгалтерском учете и отчетности. Отечественные положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе МСФО. Вместе с тем в них отряжены основные особенности отечественной системы бухгалтерского учета.Вопросы, связанные с трансформацией отчётности, составленной по российским стандартам, в отчётность, подготовленную в соответствии с МСФО, являются наиболее актуальными в процессе перехода на МСФО. Актуальность повышается и в связи с тем, что многие предприятия по-прежнему будут формировать свою отчётность по российским стандартам, поэтому потребность в трансформации будет высока.Объект исследования данной работы – ПАО «Газпром» глобальная энергетическая компания. Основные направления деятельности — геологоразведка, добыча, транспортировка,хранение, переработка и реализация газа, газового конденсата и нефти, реализация газа в качестве моторного топлива, а также производство и сбыт тепло- и электроэнергии.Цель курсовой работы: рассмотреть процесс трансформации российской отчётности в соответствии с МСФО.Исходя из поставленной цели, выделим следующие задачи, которые необходимо решить при написании курсовой работы:Изучение процесса изменения отчетности согласно требованиям МСФО;Ознакомление методов трансформации БФО;Освоить основные подходы и этапы процедуры трансформации отчетности в РФ;Анализ трансформации бухгалтерского баланса по российским стандартам в соответствии с МСФОПреобразование данных отчета о финансовых результатах и их представление в соответствии с МСФО Глава 1. Процесс изменения и методы трансформации бухгалтерской отчетности1.1Процесс изменения отчетности согласно требованиям международных стандартов финансовой отчетностиМеждународный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» устанавливает основу для представления финансовой отчетности общего назначения с тем, чтобы обеспечить ее сопоставимость как с финансовой отчетностью предприятия за предыдущие периоды, так и с финансовой отчетностью других предприятий. В настоящем стандарте излагаются общие требования по представлению финансовой отчетности, рекомендации по ее структуре и минимальные требования по ее содержанию.Финансовая отчетность представляет собой структурированное отображение финансового положения и финансовых результатов предприятия. Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств предприятия, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству предприятия. Для достижения указанной цели финансовая отчетность содержит сведения о следующих показателях деятельности предприятия: (a) активы; (b) обязательства; (c) капитал; (d) доходы и расходы, включая прибыли и убытки; (e) взносы и распределения среди собственников, действующих в их качестве собственников; и (f) движение денежных средств. Эти сведения наряду с дополнительной информацией, содержащейся в примечаниях, помогает пользователям финансовой отчетности прогнозировать будущие потоки денежных средств предриятия и, в частности, сроки и вероятность их возникновения.Полный комплект финансовой отчетности включает: (a) отчет о финансовом положении на дату окончания периода; (b) отчет о совокупном доходе за период; (c) отчет об изменениях в капитале за период; (d) отчет о движении денежных средств; и (e) примечания, состоящие из краткого обзора основных принципов учетной политики и прочей пояснительной информации. (f) отчет о финансовом положении на начало самого раннего сравнительного периода в случае, если предриятие применяет учетную политику ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчет статей в своей финансовой отчетности, или если оно реклассифицирует статьи в своей финансовой отчетности [6]. Для более удобного восприятия представим основные отличия международных и российских стандартов в области бухгалтерской (финансовой) отчётности в таблице.Таблица 1.1 - Сравнительный анализ МСФО и РСБУ по общим принипамВопросРСБУМСФООпределение бухгалтерской (финансовой) отчётностиБухгалтерская отчётность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учёта по установленным формам (ст. 2 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»). Аналогичное определение содержится в п.4 ПБУ 4/99.Финансовая отчётность представляет собой структурированное представление финансового положения и операций, осуществленных компанией (п.7 МСФО 1).Цель бухгалтерской (финансовой) отчётностиБухгалтерская отчётность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении (п.6 ПБУ 4/99).Целью финансовой отчётности общего назначения является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений. Финансовая отчётность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании (п.7 МСФО 1).Состав финансовой отчётностиБухгалтерская отчётность состоит из:а) бухгалтерского баланса;б) отчет о финансовых результатах;в) отчет о движении денежных средств;г) отчет об изменении капитала;д)аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчётности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;е) пояснительной записки.(п.2 ст.13 Закона «О бухгалтерском учёте»)Полный комплект финансовой отчётности включает следующие компоненты:(а) бухгалтерский баланс;(б) отчёт о прибылях и убытках;(в) отчёт об изменениях капитала, показывающий:(i) все изменения в капитале; либо(ii) изменения в капитале, отличные от операций с акционерами;(г) отчёт о движении денежных средств; и(д) пояснения, включающие существенные положения использованной для подготовки финансовой отчётности учётной политики и прочие примечания(п.8 МСФО 1)АктивыОпределение активов отсутствует. Активы представляются в виде показателей разделов «Внеоборотные активы» и «Оборотные активы» актива бухгалтерского баланса.Ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем (п. 49 Принципов подготовки и составления финансовой отчётности).ОбязательстваОпределение обязательств отсутствует. Обязательства представляются в виде показателей бухгалтерского баланса в разделах «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства».Текущая задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, приносящих экономическую выгоду (там же).КапиталОпределение капитала отсутствует. Капитал представляется в виде показателей раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.Доля в активах компании, остающаяся после вычета всех ее обязательств (там же).Зависимость финансовой отчётности по МСФО от бухгалтерского учёта более гибкая, чем в РПБУ.В РПБУ нет чёткого указания, что цель финансовой отчётности состоит в представлении информации об организации, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений.В системе МСФО, в отличие от РПБУ, не существует определения формы бухгалтерской отчётности. В связи с этим отчёты, включаемые в полный комплект финансовой отчётности, могут формироваться, исходя из предлагаемых в МСФО 1 вариантов построения финансовой отчётности, и разрабатываться организациями самостоятельно.В РПБУ в отличие от МСФО не содержится определения активов.В РПБУ в отличие от МСФО не содержится определения обязательств.В РПБУ в отличие от МСФО не содержится определения капитала.Доходы и расходы в РСБУ и МСФО идентичные по своей сути.Доходы по РСБУ: Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (п.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»)[4].Доходы по МСФО: Приращение экономических выгод в течение отчётного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала (подп.(a) п.70 Принципов подготовки и составления финансовой отчётности).Расходы по РСБУ: Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п.2 ПБУ 10/99 «Расходы организации») [5].Расходы по МСФО: Уменьшение экономических выгод в течение отчётного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала (подп.(b) п.70 Принципов подготовки и составления финансовой отчётности).В полном комплекте финансовой отчетности предприятие должно в равной степени представлять все финансовые отчеты.Предприятие может представлять компоненты прибыли или убытка как часть единого отчета о совокупном доходе или в отдельном отчете о прибылях и убытках. Когда представляется отчет о прибылях и убытках, он является частью полного комплекта финансовой отчетности и демонстрируется непосредственно перед отчетом о совокупном доходе.Помимо финансовой отчетности, многие предприятия представляют финансовый обзор руководства, в котором описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов и финансового положения предприятия, а также основные ситуации неопределенности, с которыми оно сталкивается. Такой отчет может содержать обзор:(a) основных факторов и влияний, определяющих финансовые результаты, включая изменения внешней среды, в которой функционирует предприятие, реакцию предприятия на эти изменения и их воздействие, а также инвестиционную политику предприятия, направленную на поддержание и улучшение финансовых результатов, в том числе политику в отношении дивидендов; (b) источников предоставления средств предприятия и его целевых показателей соотношения обязательств и капитала; и (c) тех ресурсов предприятия, которые не признаны в отчете о финансовом положении в соответствии с МСФО (IFRS)[1].Помимо финансовой отчетности, многие предприятия также представляют отчеты и официальные бюллетени, такие, как отчеты по вопросам охраны окружающей среды и официальные бюллетени о добавленной стоимости, особенно в отраслях, где факторы охраны окружающей среды имеют большое значение и где работники рассматриваются в качестве важной группы пользователей отчетности. Отчеты и официальные бюллетени, представляемые помимо финансовой отчетности, не входят в сферу применения МСФО (IFRS).Финансовая отчетность должна достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты и движение денежных средств предприятия. Достоверное представление требует правдивого отображения последствий совершенных операций, других событий и условий в соответствии с определениями и критериями признания активов, обязательств, доходов и расходов. Предполагается, что применение МСФО (IFRS), при необходимости - с дополнительным раскрытием информации, обеспечивает формирование финансовой отчетности, решающей задачу достоверного представления.Предприятие, финансовая отчетность которого соответствует МСФО (IFRS), должно сделать четкое и безоговорочное заявление о таком соответствии в примечаниях к финансовой отчетности. Не допускается описание финансовой отчетности как соответствующей МСФО (IFRS), если она не соответствует всем требованиям МСФО (IFRS)[1].Практически при любых обстоятельствах достоверное представление обеспечивается за счет соответствия применимым МСФО (IFRS). Для обеспечения достоверного представления предприятие также должно: (a) избрать и применять учетную политику в соответствии с МСФО (IAS) 8 « Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». МСФО (IAS) 8 содержит свод методологических рекомендаций, на которые должно опираться руководство при отсутствии стандарта или разъяснения, применимого к конкретной статье. (b) представлять информацию, включая учетную политику, таким образом, чтобы обеспечить уместную, надежную, сопоставимую и понятную информацию. (c) обеспечить дополнительное раскрытие информации в тех случаях, когда соблюдения соответствующих требований МСФО (IFRS) недостаточно для того, чтобы пользователи могли понять воздействие конкретных операций, других событий и условий на финансовое положение и финансовые результаты предприятия.Предприятие не может компенсировать ненадлежащую учетную политику ни раскрытием применяемой учетной политики, ни примечаниями или иными пояснительными материалами.В исключительно редких случаях, когда руководство приходит к выводу, что соблюдение какого-либо требования стандарта или разъяснения может до такой степени вводить в заблуждение, что возникнет противоречие с целью финансовой отчетности, предприятие должно отказаться от выполнения такого требования, прибегнув к способу, описанному в пункте 20, если соответствующая нормативно-правовая база предписывает или не запрещает произвести такое отступление[1].Если предприятие отказывается от выполнения требования какого-либо МСФО, оно должно раскрыть следующую информацию: (a) что руководство пришло к выводу, что финансовая отчетность достоверно представляет финансовое положение, финансовые результаты и движение денежных средств предприятия; (b) что оно выполнило требования применимых МСФО, за исключением того, что оно отказалось от выполнения данного конкретного требования с целью обеспечения достоверного представления;(c) наименование МСФО, от выполнения требований которого предприятие отступило, характер отступления, включая порядок учета, который требовался бы при применении этого МСФО, причину, по которой этот порядок учета вводил бы в заблуждение до такой степени, что возникало бы противоречие с целью финансовой отчетности, а также принятый порядок учета; и(d) применительно к каждому отчетному периоду финансовое воздействие отступления на каждую статью финансовой отчетности, которая отражалась бы в отчетности в соответствии с невыполненным требованием.Если предприятие отступило от какого-либо требования МСФО в одном из предыдущих периодов и такое отступление повлияло на суммы, признанные в финансовой отчетности за текущий период, то оно должно раскрыть информацию.В исключительно редких случаях, когда руководство приходит к выводу, что соблюдение какого-либо требования МСФО может до такой степени вводить в заблуждение, что возникнет противоречие с целью финансовой отчетности, но при этом соответствующая нормативно-правовая база запрещает отступление от этого требования, предприятие должно в максимально возможной степени уменьшить воздействие тех аспектов соблюдения требования, которые воспринимаются как вводящие в заблуждение, путем раскрытия следующей информации: (a) наименование соответствующего МСФО, характер требования и причина, по которой руководство пришло к выводу, что соблюдение этого требования при данных обстоятельствах до такой степени вводит в заблуждение, что возникает противоречие с целью финансовой отчетности(b) применительно к каждому отчетному периоду корректировки по каждой статье финансовой отчетности, которые руководство считает необходимыми для обеспечения достоверного представления информации[1].В результате рассмотренных требований, статья отчетности будет противоречить цели финансовой отчетности, если она не обеспечивает правдивого отображения операций, других событий и условий, для отображения которых она предназначена или которые она, как можно обоснованно ожидать, отображает, и ввиду этого, вероятно, повлияет на экономические решения, принимаемые пользователями финансовой отчетности. При оценке того, не будет ли соблюдение конкретного требования какого-либо МСФО вводить в заблуждение до такой степени, что возникнет противоречие с целью финансовой отчетности, руководству следует проанализировать следующие аспекты: (a) почему при данных обстоятельствах не реализуется цель финансовой отчетности; и (b) как обстоятельства предприятия отличаются от обстоятельств других предприятий, которые соблюдают это требование. Если при схожих обстоятельствах другие предприятия соблюдают данное требование, то существует опровержимое допущение, что соблюдение указанного требования предприятием не будет вводить в заблуждение в такой степени, что возникнет противоречие с целью финансовой отчетности.1.2.Методы трансформации бухгалтерской отчетностиСамым первым шагом в процессе трансформации отчетности будет анализ и систематизация тех различий, которые свойственны подходам и методам ведения российского бухгалтерского учета и МСФО.Трансформацию отчетности можно определить как формирование отчетности на основе требований каких-либо стандартов посредством корректировки имеющейся отчетности. Таким образом, в процессе трансформации статьи отчетности интерпретируются в соответствии с требованиями международных стандартов.Трансформация отчетности производится на основе уже сформированной российской бухгалтерской отчетности. При составлении финансовой отчетности подлежит применению метод трансформации, который предусмотрен учетной политикой организации для этих целей.Процесс трансформации будет состоять из следующих этапов:Первый этап, в течение которого производится перегруппировка статей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. При этом учитывается экономическая сущность активов, обязательств, собственных средств, доходов и расходов предприятия для приведения их в соответствие с требованиями МСФО[10].этап заключается в составлении перечня необходимых корректировок статей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в целях приведения их в соответствие с требованиями международных стандартов, при этом может быть взято в расчет мнение руководства предприятия для:корректировки отчетных периодов, в которые производились операции либо возникли рассматриваемые активы, обязательства, источники собственных средств, доходы и расходы;проведения оценки активов, обязательств, собственных средств, доходов и расходов предприятия в соответствии с международными стандартами.Третий этап метода трансформации состоит из расчета величин, требующихся корректировок статей баланса и отчета о прибылях и убытках для приведения их в соответствие с требованиями МСФО.В процессе трансформации отчетности проводится анализ оборотов и остатков по счетам, субсчетам и номенклатурным группам.К общим методам трансформации отчетности относятся следующие:детализация остатков;реклассификация остатков;переоценка остатков.1. Детализация остатков- первичными методами трансформации можно назвать расшифровку статей бухгалтерской отчетности и детализацию остатков счетов. В данном случае детализации подлежит российская бухгалтерская отчетность.То, насколько корректно проведены регулировки, проверяется путем анализа получившейся отчетности. Все рабочие документы, на основе которых проводилась трансформация, должны позволять проследить взаимосвязь между статьями российской отчетности и отчетностью, полученной в результате проведения трансформации. При этом, бухгалтерская отчетность не может быть рабочим материалом, статьи баланса и отчета о прибылях и убытках вначале подлежат расшифровке[12].Прежде всего, должно быть найдено однозначное соответствие между статьями российской и международной отчетности. При этом, когда остатки по счетам одновременно относятся к различным статьям отчетности, то они должны быть разделены на соответствующие субсчета. Подобная детализация информации производится внесистемное.Детализация счетов может быть произведена на основе различных способов. Рассмотрим детализацию по остаткам на примере активно-пассивного счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:расчеты с разными дебиторами и кредиторами;расчеты с разными дебиторами;расчеты с разными кредиторами.Детализация необходима для разделения неоднородных по экономическому содержанию объектов, которые учитываются на одном синтетическом счете, либо в случаях, когда в сводном учете нет сведений, требуемых для раскрытия информации в отчетности по МСФО, и их получают только при выведении из данных аналитического учета. Детализация может использоваться также вместе с методом переоценки остатков.Метод детализации применяется и для более полного раскрытия информации, содержащейся на счетах бухгалтерского учета, по отдельным объектам учета в случаях необходимости раскрытия информации об их движении за отчетный период в разрезе основных, экономически значимых видов операций[15].Для проведения трансформации остатков по отдельным объектам учета необходима детализация по номенклатурным объектам.2. Реклассификация остатков - метод устранения несовпадений в структуре и составе показателей российской отчетности и отчетности, составляемой по МСФО. При выявлении связи между статьями отчетности, составленной на основе различных систем, становится ясным какой показатель является абсолютным либо относительным аналогом данного счета.Когда представление или классификация статей в финансовой отчетности изменены, сравнительные суммы должны расклассифицироваться, если только это не является практически неосуществимым, чтобы обеспечить сопоставимость с текущим периодом, кроме того, раскрытию подлежат характер, сумма, и причина любой переклассификации. Когда реклассификация сравнительных сумм является практически нецелесообразной, компания должна раскрывать причину не проведения реклассификации и характер изменений, которые были бы сделаны в случае реклассификации сумм.В некоторых условиях нецелесообразно проводить реклассификацию сравнительной информации для достижения сопоставимости с текущим периодом. Например, в предшествующем периоде данные могут быть собраны таким образом, который не позволяет проведение реклассификации, а создание новой информации неоправданно. В таких условиях должен раскрываться характер корректировок сравнительных сумм, которые следовало бы сделать. МСФО 8 описывает корректировки, необходимые для сравнительной информации вследствие изменения учетной политики, которые применяются ретроспективно.При формировании трансформационной таблицы остатки по счетам активов согласовываются со статьями отчетности, отражающими наличие активов, а обязательства в российском учете связываются с обязательствами в международной отчетности.3. Переоценка остатков- разница в учете одних и тех же фактов хозяйственной деятельности может получить различную квалификацию в учете и отчетности. К примеру, стоимость запасов, инвентаря и т. п., остающаяся в наличии на отчетную дату, по российским правилам должна быть отражена в балансе как актив, а по международным стандартам объект должен быть включен в расходы данного отчетного периода[14].Переоценкой остатков можно назвать любые корректировки остатков балансовых счетов, которые вместе с тем вызывают одновременные изменения собственного капитала, а именно прибылей и убытков отчетного года, нераспределенной прибыли, добавочного капитала и других статей собственного капитала.Метод переоценки остатков используется в следующих случаях:когда порядок признания активов или обязательств в российском учете и по МСФО не соответствует друг друга;когда требуется исключить расходы (убытки), которые возникли в результате движения активов, не признанных такими для целей подготовки отчетности по МСФО;в случае начисления или доначисления оценочных резервов.Актуальным для трансформации российской отчетности является вопрос о формах и методах учета влияния инфляции на оценку статей отчетности. В результате инфляции рублевую стоимость аналогичных активов, приобретаемых в различные периоды нельзя сопоставить между собой. Аналогичное происходит с доходами и расходами, которые были учтены в различных отчетных периодах. В результате снижается достоверность отчетности и ее полезность как таковая. Для того чтобы избежать указанных недостатков подлежит применению и учету фактор гиперинфляции, который применяется при оценке активов, капитала, доходов и расходов[12].Влияние инфляции на сопоставимость данных финансовой отчетности исключается в результате:изменения валюты учета, т. е. использование применение для целей учета стабильной иностранной валюты;представления финансовой отчетности с поправкой на инфляцию.В России более всего распространена отчетность в иностранной валюте, причем не только среди организаций с иностранными инвестициями. Это правило распространяется и в отношении внутренней отчетности, которая представляется дочерними организациями в адрес зарубежных материнских компаний.Пересчет отчетности дочерних компаний в валюту, в которой материнская компания осуществляет обобщение данных, производит материнская компания в процессе консолидации отчетности. Перерасчет производится по стандартной процедуре, в которой используются валютные курсы на начальную и конечную даты для пересчета статей бухгалтерского баланса и средний курс за отчетный период для отчета о прибылях и убытках. Данный метод пересчета реализован в коммерческих прикладных программах и полностью соответствует подходам, закрепленным международными стандартами. Для подготовки отчетности российских компаний чаще всего используется метод перемены валют.Метод представления статей отчетности в условиях гиперинфляции исходит из деления статей отчетности на денежные и не денежные.К денежным статьям баланса относятся деньги и денежные эквиваленты в национальной (гиперинфляционной) валюте, а также прочие активы и обязательства, которые могут быть обращены в денежные средства только по их нарицательной стоимости в гиперинфляционной валюте (без компенсации на индекс цен или курс иностранной валюты).Не денежными являются все остальные статьи баланса, в частности: необоротные (долгосрочные) активы, материалы, готовая продукция, запасы, расходы будущих периодов, статьи, отражающие собственный капитал предприятия и отчет о прибылях и убытках.МСФО 29 приводит две альтернативные последовательности пересчета - для отчетности, составленной в текущей и в фактической стоимости. Общий порядок, базируется на данных учета фактической (исторической) стоимости.В финансовой отчетности денежные статьи отражаются по текущей стоимости. При этом их оценка в твердой валюте будет уменьшаться соразмерно снижению покупательной способности рубля.Не денежные статьи отражаются по неизменной (исторической) стоимости: по фактической (первоначальной) себестоимости либо по остаточной стоимости. Оценка не денежных статей в обесценившихся рублях будет искажать их реальную стоимость. Она не будет соответствовать их истинной оценке в той степени, на которую увеличилась цена данного актива за время, истекшее с его приобретения, до отчетной даты. Для представления не денежной статьи отчетности с поправкой на инфляцию необходимо провести ее до оценку в сумме разницы между индексированной и исторической денежными оценками.Целью международного стандарта МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» является составление первичной финансовой отчетности компаний, которая составляется в валюте станы с гиперинфляционной экономикой[18].Общая последовательность пересчета финансовой отчетности начинается с установления общего индекса цен (в разбивке как минимум по месяцам отчетного года). Если индекс не определен, или существенно искажает состояние дел, то возможна его переоценка по курсу иностранной валюты. Далее требуется разделить баланс на денежные и неденежные статьи в смысле МСФО 29 и индексировать (с учетом возможной чистой цены продаж) неденежные статьи баланса. При этом денежные статьи пересмотру не подлежат.Затем производится индексация статей доходов и расходов и составление отчета о прибылях и убытках с учетом прибыли (убытка) по чистой денежной позиции, а также отчета о движении денежных средств, индексированного на отчетную дату. Отчетность предыдущих лет также подлежит пересчету. Прибыль (убыток) по чистым денежным статьям определяются «от противного», т. е. по результату переоценки неденежных статей баланса, доходов и расходов. При этом, вполне возможен и прямой пересчет по ежедневной открытой денежной позиции (с учетом всех денежных статей в смысле МСФО 29), но такой подсчет достаточно трудоемок, и еще более трудоемка его аудиторская проверка.В России сложились условия, позволяющие применять за измеритель величины инфляции, изменения курса рубля к одной из стабильных иностранных валют за отчетный период времени. Это основывается на ряде фактов. В частности, в нашей стране очень велико число дочерних предприятий, которые импортируют товары за иностранную валюту, а реализуют их за рубли. В таком случае доходы собственника формируются не за счет дивидендов, а за счет трансфертных цен. Такие компании подпадают под определение МСФО как зависимые компании. В их отношении использование метода перемены валюты во внутренней отчетности считается целесообразным.Кроме того, в ряде случаев общий индекс цен выступает надежным измерителем покупательной способности национальной валюты.Когда курс иностранной валюты не принимается за показатель инфляции, то вместо него в формулы пересчета ставится значение любого подходящего индекса цен и получить теоретически чистый результат.Таким образом, переводная разница - это разница между рублевой оценкой долларовой стоимости объекта по текущему курсу и его рублевой стоимостью.Глава 2. Трансформация российской бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО 12.1 Основные подходы и этапы процедуры трансформации отчетности в РФ Трансформация бухгалтерской (финансовой) отчетности – это процесс составления отчетности в соответствии с МСФО путем перегруппировки учетной информации и корректировки статей отчетности, подготовленной по правилам российской системы бухгалтерского учета.Трансформация включает три основных этапа: подготовительный, основной и технический этапы.Подготовительный этап содержит в себе следующие операции:разработку учетной политики по МСФО в целях максимального сближения учетной политики российского бухгалтерского учета и МСФО в целях уменьшения расхождения статей учета при трансформации;выполнение требований МСФО (IFRS) 1 и составление начального баланса;выбор валюты оценки и валюты представления отчетности;анализ корпоративной структуры компании для определения дочерних и зависимых предприятий, которые необходимо включить в отчетность для составления консолидированной отчетности по МСФО;расчет входящих остатков в качестве базы для трансформации;анализ всех операций компании в целях выявления различий в учете объектов по российским и международным стандартам, а также сбор информации, необходимой для расчета трансформационных корректировок;разработку плана счетов по МСФО и таблицы соответствия российского Плана счетов плану счетов по МСФО;разработку трансформационной модели, т.е. системы трансформационных таблиц, позволяющих с помощью корректирующих проводок пересчитать позиции отчетности;осуществление реклассификации счетов и составление бухгалтерских проводок по переходу с российского на международный план счетов.Основной этап трансформации включает:поиск и определение различий в подходах к ведению бухгалтерского учета и отчетности по МСФО и РПБУ;подготовку корректировочных записей на основе существующих различий в учете.Технический этап трансформации включает:подготовку трансформационных записей;составление корректировочных проводок;создание рабочей трансформационной таблицы;заполнение форм отчетности в соответствии с форматом МСФО.Большинство компаний трансформируют российскую отчетность в международную по итогам года (реже – поквартально). И здесь можно выделить два подхода: от "оборотно-сальдовой ведомости (ОСВ)" и "от Баланса"[19]. При использовании первого подхода данные из оборотно-сальдовой ведомости (ОСВ) российского учета переносятся в ОСВ по счетам МСФО. Далее в оборотно-сальдовую ведомость по МСФО вносятся корректировочные проводки, и на основе полученной ОСВ составляется отчетность. Трансформация от ОСВ – традиционный способ, который получил широкое распространение еще в пору прихода МСФО в Россию. Смысл его в том, что берется оборотка из РСБУ, "стыкуется" с планом счетов по МСФО и корректировочные проводки вносятся в ОСВ по МСФО. Далее, как в случае с любой отчетностью, на основе данных по счетам учета, собранным в ОСВ, формируется Баланс, Отчет о финансовом положении и другие формы отчетности, примечания. Схема процесса такая:Бухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУОСВ по МСФОКорректировкиБаланс по МСФОБухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУОСВ по МСФОКорректировкиБаланс по МСФОБухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУОСВ по МСФОКорректировкиБаланс по МСФОБухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУОСВ по МСФОКорректировкиБаланс по МСФОРисунок 2.1 – Трансформация в МСФО «от ОС» качестве достоинств такого подхода можно выделить: а) процесс можно в некоторой степени автоматизировать, связав с данными счетов российской бухгалтерской программы; б) возможно вводить корректировочные проводки не только по счетам, но и аналитическим группировкам (т.е. субконто), что обеспечит более точное представление остатков и оборотов по группам активов и обязательств; в) часть корректировок делается не проводками, а непосредственно на уровне переноса данных из российской оборотно-сальдовой ведомости в ОСВ по международным стандартам[18]. Недостатками данного подхода является: а) трудность автоматизации процесса переноса данных, т.к. необходимо привязываться к конкретному Плану счетов, бухгалтерской программе; б) корректировочные проводки в разрезе субконто можно делать лишь в полноценной бухгалтерской программе (в той, что ведется и российский учет); в) корректировочные проводки на уровне счетов (ОСВ) требуют последующее формирование отчетности по МСФО (аналогично тому, как это делается в российском учете); г) требуется разработка Плана счетов по МСФО. Поскольку международные стандарты данный вопрос не регламентирует, разработка подобного плана счетов ложится на плечи организации.При использовании второго подхода - «От Баланса» за основу берутся формы российской бухгалтерской отчетности. Информация из них переносится в соответствующие формы отчетности по международным стандартам. И далее корректировки вносятся непосредственно на уровне строк отчетности по МСФО. Схема процесса такая:Бухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУКорректировкиБаланс по МСФОБухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУКорректировкиБаланс по МСФОБухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУКорректировкиБаланс по МСФОБухгалтерские проводкиОСВ по РСБУБаланс по РСБУКорректировкиБаланс по МСФОРисунок 2.2 – Трансформация в МСФО «от Баланса»Плюсами данного подхода являются: а) возможность автоматизировать процесс непосредственно при трансформации. Независимо от применяемой в организации бухгалтерской программы – используются унифицированные формы российской бухгалтерской отчетности, связанные непосредственно с формами отчетности по международным стандартам; б) экономия времени и трудозатрат за счет исключения стадии переноса данных на уровне ОСВ и последующего составления по этим данным отчетности; в) нет необходимости разрабатывать План четов по МСФО и правила переноса данных по счетам в отчетность – в качестве Плана счетов используются строки отчетности; г) прозрачность системы корректировки – корректировочные проводки сразу находят очевидное отражение в отчетности[19].Недостатки подхода: а) корректировки без полноценных проводок с аналитическим учетом (субконто) и формирования движения по счетам (ОСВ) в разрезе аналитики усложняют составление пояснительных расшифровок к отчетности (например, необходимо «вручную» определить, к какой группе основных средств относится корректировка); б) поскольку невозможна полностью достоверная «автоматическая» взаимосвязь российских форм отчетности с формами по МСФО, возникают дополнительные корректировки.Какой из двух подходов выбрать? Ответ на данный вопрос зависит от различных обстоятельств. К примеру, если трансформация отчетности в международные стандарты становится на предприятии частью учетной системы, тогда можно использовать подход «от оборотки»: разработать План счетов учета по МСФО, прописать регламенты переноса данных из оборотно-сальдовой ведомости по российским стандартам в ОСВ по международным стандартам, настроить соответствующим образом бухгалтерскую программу.Если же трансформируются относительно небольшие предприятия, а сама трансформация носит «разовый» характер, т.е. выполняется бухгалтером в конце периода, или услуги по трансформации оказывает приглашенным специалист, необходимо использовать подход «от Баланса».2.2 Трансформация бухгалтерского баланса по российским стандартам в соответствии с МСФО на примере организации ПАО «Газпром»Алгоритм составления бухгалтерского баланса, исходя из сформированных этапов трансформации отчётности, будет следующим. На начало отчётного периода сформируется пробный баланс на основании данных оборотной ведомости по счетам синтетического учёта отечественного плана счетов, затем осуществляются корректирующие записи и в результате получается первый преобразованный баланс на начало отчётного периода. Далее после выполнения реклассификационных записей составляется пробный баланс по МСФО на начало отчётного периода. Аналогичным образом по данным оборотно-сальдовой ведомости по счетам синтетического учёта российского плана счетов формируется пробный баланс на конец отчётного периода, и после того, как будут сделаны соответствующие корректирующие и реклассификационные записи, мы получим преобразованный баланс на конец отчётного периода, а затем – и пробный баланс по МСФО на конец отчётного периода. По данным двух пробных балансов по МСФО на начало и конец отчётного периода составляется окончательный вариант бухгалтерского баланса в соответствии с МСФО.Для преобразования пробных балансов в окончательный вариант используются группировки статей пробных балансов в статью бухгалтерского баланса по МСФО. В частности, такие статьи пробного баланса, как «Касса», «Расчётный счет и валютный счет текущих активов» группируются в статью «Денежные средства и их эквиваленты». Статьи «Счета к получению» и «Прочие счета к получению» за минусом резерва на безнадежные долги группируются в статью «Счета к получению»; «Задолженность сотрудников по подотчётным суммам» и «Задолженность сотрудников по займам выданным» – в краткосрочную дебиторскую задолженность; «Дебиторская задолженность по налогу на добавленную стоимость, по налогу на прибыль и др.» – в дебиторскую задолженность по налогам; «Сырье и материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие, незавершенное производство и готовая продукция» – в статью «Товарно-материальные запасы»; «Расходы, оплаченные авансом на поставку товарно-материальных запасов и расходы будущих периодов» – в статью «Расходы, оплаченные авансом» [15]. Долгосрочные активы – здания и сооружения, производственное оборудование, вычислительная техника, транспортные средства, за минусом соответствующих износов по категориям основных средств, – включаются в статью «Чистая стоимость основных средств»; «Долгосрочные финансовые активы», «Финансовые активы в наличии для продажи» – в долгосрочную дебиторскую задолженность. Лицензии, торговые марки за минусом амортизации по ним образуют статью «Чистая стоимость нематериальных активов». Соответственно и по текущим долгосрочным активам выводятся итоговые строки в балансе. Например, итоговая строка по долгосрочным активам представляет собой сумму чистой стоимости основных средств, долгосрочной дебиторской задолженности и чистой стоимости нематериальных активов. Текущие обязательства – счета к оплате за выполненные работы, услуги и товарно-материальные ценности – группируются в статью «Счета к оплате»; авансы, полученные от покупателей, и др. – в статью «Авансы полученные». Суммы по налогам на прибыль, на доходы физических лиц, на имущество и др. – в статью «Налоги к оплате», начисленные взносы во внебюджетные фонды (ФСС РФ, ПФР, ФФОМС), начисленная заработная плата персоналу, начисленные проценты – в статью «Начисленные обязательства»; долгосрочные обязательства – в статью «Долгосрочные кредиты и займы»; собственный капитал – в уставный капитал, дополнительный неоплаченный капитал, нераспределенную прибыль (убыток) отчётного периода и нераспределенную прибыль (убыток) прошлых лет. Соответственно подводятся итоги по текущим долгосрочным обязательствам и собственному капиталу [16]. В качестве примера рассмотрим трансформацию отчетности в соответствии с МСФО в условной организации ПАО «Газпром». Организация ПАО «Газпром» ведет бухгалтерский учет, составляет отчетность, исчисляет и уплачивает налоги в соответствии с российским законодательством. Для финансирования своей деятельности организация привлекает заемные средства. По требованию банка организация ПАО «Газпром» должна представить отдельные формы финансовой отчетности по МСФО за 2020 г. Рассмотрим более подробнее Дебиторскую и Кредиторскую задолженность по МСФО и РСБУ.-438150000Рисунок 2.3 – Дебиторская задолженность по РСБУДебиторская задолженность по статье «Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)» (строка 1236) бухгалтерского баланса показана за минусом резервов по сомнительным долгам, которые составили 539 183 341 тыс. руб., 431 782 654 тыс. руб. и 565 909 133 тыс. руб. на 31 декабря 2020, 2019 и 2018 гг. соответственно. Резервы по сомнительным долгам исчислены за минусом отложенного акциза в сумме 88 593 тыс. руб., 88 593 тыс. руб. и 88 593 тыс. руб. на 31 декабря 2020, 2019 и 2018 гг. соответственно. Сумма отложенного акциза отнесена в уменьшение статьи «Другие расчеты» (строка 1528) бухгалтерского баланса[17].По статье «Авансы выданные» бухгалтерского баланса (строка 1238) в составе дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, отражена сумма авансов, выданных по агентским договорам на реализацию инвестиционных проектов в сумме 229 671 055 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2020 г., 105 313 567 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2019 г. и 102 216 840 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2018 .По статье «Дебиторская задолженность прочих дебиторов (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)» (строка 1234) бухгалтерского баланса отражена долгосрочная часть задолженности ООО «Газпром международные проекты» по передаче прав и обязательств по договору от 22 декабря 2020 г. в сумме 224 549 577 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2020 г., а также задолженности ООО «Газпром нефть шельф» по выплате возмещения по Соглашению от 31 октября 2014 г. о выходе ПАО «Газпром» из договора совместной деятельности в сумме 18 192 942 тыс. руб., 48 242 071 тыс. руб., 62 466 040 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2020, 2019,2018 гг. Общество заключает с заказчиками и агентами, в основном с дочерними обществами, договоры на реализацию инвестиционных проектов по строительству и сдаче в эксплуатацию объектов производственных основных средств. Собственником объектов, построенных в результате выполнения инвестиционных и агентских договоров, является Общество. Дочерние общества не имеют права продавать, передавать в залог или иным способом распоряжаться этими объектами [17]. Долгосрочная часть задолженности дочерних обществ по полученному финансированию на реализацию инвестиционных проектов отражена по статье «Дебиторская задолженность прочих дебиторов (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)» (строка 1234) бухгалтерского баланса в сумме 44 017 801 тыс. руб., 189 818 399 тыс. руб. и 171 440 967 тыс. руб. на 31 декабря 2020, 2019 и 2018 гг. соответственно. Текущая часть задолженности дочерних обществ по полученному финансированию на реализацию инвестиционных проектов отражена по статье «Дебиторская задолженность прочих дебиторов (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)» (строка 1239) бухгалтерского баланса в сумме 61 104 131 тыс. руб., 67 776 266 тыс. руб. и 131 591 108 тыс. руб. на 31 декабря 2020, 2019 и 2018 гг. соответственно.Рисунок 2.4 Дебиторская задолженность и предоплата по МСФООценочная справедливая стоимость краткосрочной дебиторской задолженности приблизительно равна ее балансовой стоимости. Дебиторская задолженность покупателей представлена за вычетом оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки в размере 975 910 млн руб. и 841 298 млн руб. по состоянию на 31 декабря 2020 года и 31 декабря 2019 года соответственно. Дебиторская задолженность по займам выданным представлена за вычетом оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки в размере 21 068 млн руб. и 14 343 млн руб. по состоянию на 31 декабря 2020 года и 31 декабря 2019 года соответственно. Прочая дебиторская задолженность представлена за вычетом оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки в размере 35 727 млн руб. и 28 499 млн руб. по состоянию на 31 декабря 2020 года и 31 декабря 2019 года соответственно. Авансы выданные и предоплата представлены за вычетом резерва на снижение стоимости в размере 6 029 млн руб. и 5 720 млн руб. по состоянию на 31 декабря 2020 года и 31 декабря 2019 года соответственно [17].Рассмотрим также денежные средства в МСФО и РСБУ.В составе денежных средств и их эквивалентов отражены наличные денежные средства, средства на счетах в банках, срочные депозиты с первоначальным сроком погашения не более трех месяцев и прочие эквиваленты денежных средств.Справедливая стоимость денежных средств и их эквивалентов приблизительно равна их балансовой стоимости. Ниже в таблице представлен анализ кредитного качества банков, в которых Группа держит денежные средства и их эквиваленты, по внешним кредитным рейтингам. Рейтинги -9652092329000условно приведены к классификации, применяемой Стандарт энд Пурс.Рисунок 2.5 – Денежные средства и их эквиваленты по МСФО6223091630500Опубликованный агентством Стандарт энд Пурс по состоянию на 31 декабря 2020 года и 31 декабря 2019 года суверенный кредитный рейтинг Российской Федерации составил BBB- со стабильным прогнозом.Рисунок 2.6 - Денежные средства и их эквиваленты по РСБУВ составе денежных потоков от текущих операций по статье «Прочие поступления» (строка 4119) отчета о движении денежных средств в том числе отражены свернуто поступления денежных средств от участников КГН (созданной в 2012 году) для расчетов по налогу на прибыль КГН в сумме 34 311 557 тыс. руб. и 58 186 348 тыс. руб. в 2020 и 2019 гг. соответственно; авансы, полученные от покупателей (заказчиков) в сумме 68 838 262 тыс. руб. и 31 035 718 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно; отражены свернуто поступления от погашения беспроцентных займов, выданных дочерним организациям в сумме 531 435 786 тыс. руб. и 152 291 202 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно; представленные свернуто косвенные налоги по текущей деятельности в составе платежей поставщикам и подрядчикам и поступлений от покупателей и заказ чиков в сумме 151 365 813 тыс. руб. и 204 285 619 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно [17].В составе платежей по статье «Налога на прибыль организаций» (строка 4124) отражена свернуто сумма налога на прибыль по КГН в сумме 55673 940 тыс. руб. и 230884 151 тыс. руб. в 2020 и 2019 гг. соответственно.В составе денежных потоков от текущих операций по статье «Прочие платежи» (строка 4129) отчета о движении денежных средств в том числе отражены вклады в имущество дочерних обществ в сумме 85633 254 тыс. руб. и 165849 389 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно; беспроцентные займы, предоставленные дочерним организациям, в сумме 474564 323 тыс. руб. и 252598 288 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно; отражены свернуто денежные средства, направленные на оплату таможенных пошлин, в сумме 442801 899 тыс. руб. и 696191 500 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно; авансы, выданные поставщикам (подрядчикам) в сумме 12758 894 тыс. руб. и 6105 306 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно; суммы возвратов денежных средств покупателям газа, связанные с корректировками цен на газ, в сумме 116132 611 тыс. руб. в 2020 г. и 10437 103 тыс. руб. в 2019 г., отражены свернуто денежные средства, направленные на оплату налога на имущество, в сумме 119332 962 тыс. руб. и 116350 798 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно[17].В составе денежных потоков от инвестиционных операций по статье «Прочие поступления» (строка 4219) отчета о движении денежных средств в том числе отражены авансы, полученные от покупателей (заказчиков) в сумме 246906 тыс. руб. и 39548 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно.В составе платежей по статье «Прочие платежи» (строка 4229) отчета о движении денежных средств, в том числе отражены свернуто денежные средства, направленные на финансирование инвестиционных (агентских) договоров в сумме 743757 639 тыс. руб. и  800805 516  тыс. руб. за 2020 и  2019  гг. соответственно; представленные свернуто косвенные налоги по инвестиционной деятельности в  составе платежей поставщикам и подрядчикам и поступлений от покупателей и заказчиков в сумме 31418 216 тыс. руб. и 40589 352 тыс. руб. за 2020 и 2019 гг. соответственно.Уставный капитал по РСБУ составляет 118367 564 тыс. руб. (23673 513 тыс. полностью оплаченных обыкновенных акций, номиналом 5 рублей каждая), в 2020 году эта величина не менялась. Согласно решению общего собрания акционеров по итогам работы Общества за 2019 год были начислены дивиденды в размере 15,24 руб. на одну обыкновенную акцию, сумма выплаченных дивидендов составила 360155 773 тыс. руб. По итогам работы за 2018 год были начислены дивиденды в размере 16,61 руб. на одну обыкновенную акцию, сумма выплаченных дивидендов составила 392635 320 тыс. руб. По итогам работы за 2017 год были начислены дивиденды в размере 8,04 руб. на одну обыкновенную акцию, сумма выплаченных дивидендов составила 190069 523 тыс. руб.По МСФО выкупленные собственные акции составляют стоимость приобретения акций ПАО «Газпром» организациями Группы, включая любые связанные с приобретением затраты, вычитается из общей суммы капитала до тех пор, пока они не будут повторно проданы. В случае последующей продажи акций полученная сумма за вычетом налога на прибыль включается в состав капитала. Выкупленные акции отражаются в учете по средневзвешенной стоимости приобретения. Прибыль (убыток), полученная в результате операций с выкупленными акциями, отражается в консолидированном отчете об изменениях в капитале за вычетом соответствующих расходов, в том числе налоговых платежей[17].2.3 Преобразование данных отчета о финансовых результатах и их представление в соответствии с МСФО Проблемы, связанные с трансформацией финансовой отчетности, составленной по российским стандартам бухгалтерского учета, в отчетность, подготовленную в соответствии с МСФО (IFRS) являются актуальными в современных условиях развития международного бизнеса, интеграции российской экономики в международное пространство. Проведение трансформации финансовой отчетности российских предприятий и организаций в формат МСФО (IFRS) – альтернативная возможность составить публичную отчетность, соответствующую интересам пользователей на международном уровне. Процесс трансформации (метод корректировки предшествующих отчетных периодов) – периодический подход, при котором информацию, сформированную по российской системе бухгалтерского учета, анализируют и вносят изменения для приведения в соответствие с МСФО.Согласно МСФО (IAS) 1 «Предоставление финансовых отчетов», в котором представлены общие требования к составлению отчета о финансовых результатах (отчета о совокупном доходе) рекомендуется использовать два подхода для группировки статей: ресурсный (метод характера затрат») и функциональный (метод «функций затрат»). Ресурсная классификация, или метод «характера затрат» предполагает, что расходы объединяются в соответствии с их экономическим содержанием (характером) и не перераспределяются в зависимости от их целевого назначения внутри организации. Такой подход основан на классификации расходов по экономическим элементам и позволяет раскрыть источники их формирования.Определение финансового результата от основной деятельности методом «характера затрат» предполагает сопоставление выручки от продаж с общей суммой расходов отчетного периода, скорректированного на изменение остатков в запасах (незавершенного производства и готовой продукции) [14]. Целевая классификация или метод «функций затрат» (метод «себестоимости продаж»), предусматривает разделение расходов по видам деятельности в соответствии с их назначением, как часть себестоимости продаж или административной деятельности. Расчет финансового результата методом «функций затрат» основан на сопоставлении выручки от продаж с себестоимостью продукции (товаров, работ, услуг). Таким образом, информация в отчете о финансовых результатах может быть представлена одним из двух способов, предполагающих разные форматы построения. Независимо от формата отчета результатом является совершенно идентичный итоговый показатель, а отличия заключаются в различной структуре его формирования. МСФО (IAS) 1 «Предоставление финансовых отчетов» требует выбирать такой метод классификации расходов, который наиболее точно представляет составляющие финансовых результатов и позволяет получить надежную и более уместную информацию для заинтересованных пользователей. Выбор метода группировки статей в отчете о финансовых результатах зависит от исторических, отраслевых факторов, а также от характера деятельности организации.Российский формат отчета о финансовых результатах, исходя из терминологии МСФО (IFRS), построен на основе функционального подхода к классификации расходов. Следовательно, все российские организации формируют отчетные показатели о финансовых результатах независимо от особенностей ведения бизнеса, вида экономической деятельности и других факторов, так как для построения отчета о финансовых результатах преобладает единый стандартный подход [13]. Сравнительная характеристика показателей, представленных в российском формате отчета о финансовых результатах, а также линейных статей, регламентированных МСФО (IFRS) представлена в таблице 2.1Таблица 2.1. Сравнительная характеристика показателей отчета о финансовых результатах, регламентированных в российской и международной практикеПоказатели отчета о финансовых результатах в формате МСФОПоказатели отчета о финансовых результатах в формате РПБУВыручкаВыручка от продаж за исключением НДС, акцизовРезультаты операционной деятельностиВаловая прибыль (убыток)Затраты по финансированиюСебестоимость продаж, коммерческие и управленческие расходыПродолжение таблицы 2.1Доля прибылей и убытков ассоциированных компаний и совместной деятельности, учитываемых по методу участияДоходы от участия в других организацияхРасходы по налогуТекущий налог на прибыль, отложенные налоговые активы и обязательстваПрибыль (убыток) от обычной деятельностиПрибыль (убыток) от продажДоля меньшинстваОтсутствуетЧистая прибыль (убыток) за периодЧистая (нераспределенная) прибыль (убыток) отчетного периодаСопоставление показателей отчета о финансовых результатах позволяет отметить, что названия ряда статей, рекомендованных МСФО (IAS, IFRS) отличаются от предложенных понятий в российском формате (например, «доля меньшинства»), но большинство статей совпадает. Следовательно, рекомендации МСФО (IAS, IFRS) в определенной степени реализуются в отчете о финансовых результатах, подготовленном в формате российских стандартов бухгалтерского учета и отчетности [12].Тем не менее, в отчете о финансовых результатах в формате российских стандартов отсутствуют такие статьи, как «Убыток от обесценения активов», «Прибыль (убыток) от финансовых активов, измеряемых через прибыли (убытки)», «Прибыль (убыток) от изменения справедливой стоимости внеобротных активов, предназначенных для продажи» и другие аналогичные показатели.Следовательно, при проведении трансформации отчета о финансовых результатов с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности необходимо учитывать, что при выборе формы и установлении порядка расположения разделов, статей необходимо соблюдать принцип сохранения сопоставимости информации.Составление отчетности с использованием метода трансформации может осуществляться организацией самостоятельно, а также с привлечением аудиторских и консалтинговых компаний.В настоящее время наиболее распространенным способом является проведение трансформации отчета о финансовых результатах, а также других форм отчетности специализированными организациями. Это обусловлено тем, что проведение процесса трансформации требует определенных навыков и опыта практической работы. Хорошим «трансформатором» отчета о финансовых результатах и других форм отчетности является профессиональный специалист, знающий российские и международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности, а также имеющий навыки работы с прикладными компьютерными программами.Заключение Для формирования достоверного мнения заинтересованного пользователя российские компании должны предоставлять отчётность, составленную и сгруппированную в соответствии с общепринятыми международными принципами. Поскольку в настоящее время международные и российские стандарты ведения учета и составления отчётности существенно отличаются, использовать российскую бухгалтерскую отчётность для информирования иностранного партнера невозможно.В настоящий момент ведение учета по МСФО в России интересно в первую очередь тем компаниям, которые пытаются выйти на мировой рынок, имеют в качестве акционеров зарубежные компании или физические лица либо хотят привлечь иностранные инвестиции.Нормальное функционирование конкурентного рынка капитала возможно только при условии, что его участники обеспечены качественной и достоверной информацией об объектах инвестиций. Основным источником такой информации является финансовая отчетность организаций. Трансформации бухгалтерской (финансовой) отчетности – это процесс, представляющий собой составление отчетности по международным стандартам финансовой отчетности путем перегруппировки учетной информации и корректировки статей отчетности, подготовленной по правилам российской системы бухгалтерского учета. Следует сказать, что единого алгоритма трансформации не существует, и в каждом случае требуется индивидуальный подход. По этой причине на сегодняшний день существует ряд подходов к трансформации. Любой специалист, трансформирующий отчетность, имеет право самостоятельно определять методику и этапы трансформации применительно к отчетности каждой конкретной организации. Недостатком трансформации является то, что она представляет собой разовую процедуру, которая проводится по состоянию на отчетную дату. В связи с этим организация, в которой не налажен параллельный учет по международным стандартам, не имеет возможности получать оперативную информацию за промежуточные между отчетными датами периоды. К тому же трансформация возможна только после того, как составлена российская отчетность, что увеличивает время, необходимое для получения отчетности по МСФО. При ведении же параллельного учета процесс составления международной отчетности не зависит от подготовки российской отчетности. При трансформации достоверность показателей отчетности по международным стандартам часто снижается, поскольку корректируются только существенные статьи и используется много оценочных суждений.Например, при составлении отчетности в иностранной валюте в процессе трансформации обычно вместо исторических курсов на дату каждой операции применяют средние курсы. Если руководство компании сможет увязать принципы МСФО с теми процессами, которые в ней происходят, то ее финансовая отчётность будет открытой и понятной как российским собственникам, так и иностранным инвесторам.Список использованной литературы Налоговый кодекс РФ [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/ (дата обращения: 24.12.2021).Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/ (дата обращения: 24.12.2021).Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) - Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/ (дата обращения: 24.12.2021).Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) - Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/ (дата обращения: 24.12.2021).Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) - Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/ (дата обращения: 24.12.2021).Международные стандарты финансовой отчетности «Представление финансовой отчетности» (IAS 1) - Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/ (дата обращения: 24.12.2021).Альбориева, С. Н. Международные стандарты финансовой отчётности : учебное пособие / С. Н. Альбориева. — Махачкала : ДагГАУ имени М.М.Джамбулатова, 2019. — 150 с. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/130633 (дата обращения: 25.12.2021).Бухгалтерский учет : учебное пособие / Н. Н. Бондина, И. А. Бондин, Т. В. Зубкова [и др.]. — Пенза : ПГАУ, [б. г.]. — Часть 2 — 2019. — 799 с. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/142014 (дата обращения: 25.12.2021).Основы бухгалтерского учета : учебное пособие / составители М. Е. Василенко [и др.]. — Владивосток : ВГУЭС, 2018. — 180 с. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/161450 (дата обращения: 25.12.2021).Бабаев, Ю. А. Бухгалтерский учет : учебник / Ю. А. Бабаев, А. М. Петров ; под редакцией Ю. А. Бабаева. — 6-е изд. — Москва : Проспект, 2018. — 496 с. — ISBN 978-5-392-28278-4. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/150809 (дата обращения: 25.12.2021).Газизьянова, Ю. Ю. Международные стандарты финансовой отчётности : учебное пособие / Ю. Ю. Газизьянова, Т. В. Шумилина, Т. Г. Лазарева. — Самара : СамГАУ, 2020. — 153 с. — ISBN 978-5-88575-603-7. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/147168 (дата обращения: 25.12.2021).Гейзер, А. А. Международные стандарты финансовой отчетности : учебное пособие / А. А. Гейзер. — Санкт-Петербург : ПГУПС, 2019. — 61 с. — ISBN 978-5-7641-1294-7. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/153615 (дата обращения: 25.12.2021).Копеина, Е. П. Международные стандарты учета и финансовой отчетности : учебное пособие / Е. П. Копеина. — Москва : МУБиНТ, 2021. — 124 с. — ISBN 978-5-93002-383-1. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/190296 (дата обращения: 25.12.2021).Лобачева, И. П. Международные стандарты финансовой отчетности : учебное пособие / И. П. Лобачева ; составитель И. П. Лобачева. — пос. Караваево : КГСХА, 2020. — 227 с. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/171715 (дата обращения: 25.12.2021).Тернопольская, Г. Б. Международные стандарты финансовой отчетности для малых и средних предприятий : учебник / Г. Б. Тернопольская. — Москва : Прометей, 2019. — 604 с. — ISBN 978-5-907166-26-4. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/126743 (дата обращения: 25.12.2021).Тюленева, Т. А. Международные стандарты финансовой отчетности : учебное пособие / Т. А. Тюленева. — Кемерово : КузГТУ имени Т.Ф. Горбачева, 2016. — 537 с. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/172571 (дата обращения: 25.12.2021).Официальный сайт ПАО «Газпром». - URL: https://www.gazprom.ru (дата обращения: 26.12.2021).Хусаинов, М. К. Организация и обеспечение трансформации отчетности российских предприятий в отчетность по МСФО : монография / М. К. Хусаинов, О. Ю. Осипенкова, А. А. Каюмов. — Москва : Финансы и статистика, 2021. — 186 с. — ISBN 978-5-00184-031-2. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/179816 (дата обращения: 25.12.2021).Юсуфов, А. М. Бухгалтерская (финансовая) отчётность : учебное пособие / А. М. Юсуфов, А. М. Мусаева. — Махачкала : ДагГАУ имени М.М.Джамбулатова, 2018. — 145 с. — Текст : электронный // Лань : электронно-библиотечная система. — URL: https://e.lanbook.com/book/130970 (дата обращения: 25.12.2021).-64516033528000Приложение 1-517525000center3791900-64516010668000 -59055030289500Приложение 2center30262300-62357031369000Приложение 3-29654541148000Приложение 4